С точки зрения учета и формирования себестоимости продукции, затраты не одинаковы не только по своему составу, но и по значению в изготавливаемой продукции, выполнении работ и услуг.
Одни издержки непосредственно связаны с изготовлением и выпуском продукции (затраты сырья и материалов, оплата труда и т.д.), другие – с управлением и обслуживанием производства (расходы на содержание аппарата управления, на обеспечение производственного процесса необходимыми ресурсами, на поддержание средств производства в рабочем состоянии и т.д.), а третьи, не имея непосредственного отношения к производству, все-таки включаются в издержки производства (социальные нужды и т.д.).
Поскольку часть издержек производства прямо включается в себестоимость конкретных видов готовых изделий, а другая часть, в связи с производством нескольких видов продукции – косвенно, то способ включения издержек в себестоимость продукции (работ, услуг) имеет особую значимость.
Прямыми являются издержки по производству конкретного вида продукции (работ, услуг). Поэтому они могут быть отнесены на объект учета в момент их совершения или начисления прямо:
- они обычно образуются в процессе производства/сбыта
- отказ от выпуска продукции уничтожает данные издержки
Косвенные издержки связаны с выпуском нескольких видов продукции, производств и видов деятельности предприятия. Поэтому их сначала аккумулируют, а затем включают с себестоимость конкретной продукции (работ, услуг) с помощью специальных расчетов распределения:
- обычно они образуются вне процесса производства/сбыта;
- отказ от конкретного вида продукции не уничтожает эти издержки.
Отнесение издержек к прямым или к косвенным зависит от того, что является объектом издержек.
На одном и том же предприятии при одних и тех же условиях в зависимости от учетной политики продукция может быть как прибыльной, так и затратной. Поэтому главный вопрос - выбор правильного критерия разнесения затрат.
Прежде всего, базы распределения косвенных затрат должны быть экономически обоснованными, а выбор базы распределения косвенных издержек - обусловлен особенностями организации, технологией производства и функциональной спецификой работы всего предприятия.
Не стоит забывать, что для построения всей системы учета и распределения затрат могут понадобиться значительные трудовые и финансовые затраты. Поэтому немаловажное значение играет цель распределения затрат: для определения полной себестоимости в рамках обязательного бухгалтерского учета и составления налоговой отчетности или для анализа рентабельности каждого вида продукции в рамках внутреннего учета и принятия эффективных управленческих решений в области ценообразования и ассортиментной политики.
Как правило, наиболее часто используются базы распределения косвенных затрат, которые рекомендованы различными отраслевыми Методическими рекомендациями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг). Этот перечень ограничен (в основном это заработная плата производственных рабочих или прямые материальные затраты), а методика предусматривает распределение всех косвенных расходов единой базой, что существенно упрощает процесс расчета затрат, делает его простым и нетрудоемким, но приводит к неточному исчислению себестоимости конкретного вида продукции.
Это можно проиллюстрировать следующим примером.
Пример: На предприятии выпускается два вида продукции. Выпуск одного вида полностью автоматизирован, а выпуск другого вида продукции осуществляется с частичным применением ручного труда. Таким образом, использование в качестве базы распределения косвенных затрат показателя времени работы оборудования занизит себестоимость второго вида продукции. В то же время, при идентичном налогообложении обоих видов продукции общая сумма исчисляемых налогов от этого не изменится.
В случае ведения управленческого учета в целях внутреннего анализа и контроля, проведения эффективной ассортиментной и ценовой политики, предприятие может самостоятельно формировать стандарты внутреннего учета, то есть использовать более широкий спектр баз распределения косвенных затрат. При целесообразности такого подхода и возможности глубокой автоматизации процессов учета и планирования затрат, каждая существенная косвенная затрата может иметь свою базу распределения.
Дальнейшее рассмотрение выбора и вариантов баз распределения косвенных затрат будет ориентировано на требования внутреннего учета.
Распределение косвенных расходов может происходить в несколько этапов
Пример:
- Распределение косвенных расходов общехозяйственного назначения между видами деятельности;
- Распределение косвенных затрат общехозяйственного и общепроизводственного назначения внутри каждого вида деятельности по видам производств;
- Распределение косвенных расходов общехозяйственного, общепроизводственного назначения и косвенных затрат конкретного производства внутри каждого производства по видам продукции.
Кроме того, в качестве объекта учета могут выступать процесс, контракт, проект и т.д. Определение того, что должно быть объектом учета, осуществляется самим предприятием исходя из принципа целесообразности (соотнесение затрат, связанных с получением результата, с его полезностью) и возможностей автоматизированной учетной системы.
В свою очередь, общехозяйственные и общепроизводственные затраты могут формироваться по местам возникновения затрат (МВЗ) или центрам финансовой ответственности (ЦФО). При использовании данного метода расходы учитываются на уровне функциональных подразделений, с открытием отдельных субсчетов для каждого из них в учете предприятия. Для упрощения расчетов, каждое функциональное подразделение (МВЗ) может иметь общую базу распределения всех его затрат на объекты учета.
Пример: базой распределения затрат склада может служить кубометраж хранения единицы продукции, а для службы сбыта – количество договоров по отгрузке продукции и т.д.
Основным критерием выбора базы распределения является сочетание и весомость различных ресурсов, а следовательно и затрат на эти ресурсы, в объекте учета на каждом этапе распределения затрат (на вид деятельности, на вид продукции и т.д.).
Например, в многопрофильном предприятии тот или иной вид расходов может быть выбран в качестве базы распределения общехозяйственных затрат между видами деятельности, если он удовлетворяет следующим условиям:
- в структуре затрат каждого вида деятельности этот вид расходов присутствует, то есть затрата является однородной по своей сути для каждого вида деятельности;
- для каждого вида деятельности этот вид расходов является прямым;
- для каждого вида деятельности этот вид расходов является весомым по экономическому смыслу.
Рассмотрим основные ресурсы, используемые в производстве продукции и соответствующие им базы распределения:
- материальные оборотные средства (сырье, материалы) – если производство материалоёмкое, то возможные базы распределения - фактические прямые затраты сырья и материалов, плановые (нормативные) прямые затраты сырья;
- основные средства – если производство капиталоемкое, то возможные базы распределения амортизационные отчисления, плановые или фактические часы работы оборудования, остаточная стоимость основных средств;
- трудовые ресурсы – если производство трудоемкое, то возможные базы распределения фактические затраты труда, количество персонала, задействованного в технологическом процессе.
Если в рассматриваемом объекте учета трудно выделить затрату, удовлетворяющую всем трем указанным выше условиям, то можно использовать дополнительные базы распределения. Ими являются показатели, которые рассчитываются в процессе хозяйственной деятельности предприятия: объем выпуска, объем продаж, себестоимость реализованной продукции, себестоимость выпуска, себестоимость закупки сырья и материалов, маржинальный доход, среднесписочная численность персонала и т.д.
Пример: Базой распределения расходов по управлению предприятием между производственной деятельностью и оптовой торговлей могут служить выручка от каждого вида деятельности (для торговой деятельности – валовой доход) или среднесписочная численность персонала, задействованного в каждом виде деятельности.
Кроме этого, выбор той или иной дополнительной базы распределения целесообразно определять в соответствие со следующими критериями:
- наличием причинно-следственной связи между базой распределения и затратой или получение «выгоды» (полезности) от произведенной затраты (затраты отдела по управлению персоналом распределяются пропорционально среднесписочной численности персонала; пропорционально заполненным в отчетный период вакансиям и т.д.);
- соответствием выбранной базы распределения нормальным условиям работы (например, выбор в качестве базы распределения показателя численности персонала может быть неоправданным при временном избытке сотрудников в том или ином подразделении);
- соблюдением принципа «выносливости» или «несущей способности» (если вид продукции приносит большую величину выручки, чем другие продукты, то он может нести на себе и большие косвенные затраты; если на рынок вводится новый вид продукции, то он может быть «освобожден» от некоторых видов косвенных затрат в целях развития нового производства).
Еще одно замечание. Стоимостные показатели характеризуются тем недостатком, что изменяются с течением времени, поскольку являются зависимыми от цены или способа оценки, поэтому в качестве баз распределения косвенных затрат могут применяться как стоимостные показатели, так и количественные показатели, т.е. выраженные в натуральных (технических) величинах.
Здесь вы можете ознакомиться с примером распределения косвенных затрат на основе изложенных выше принципов. В материале рассмотрена ситуация из моей реальной практики.
В заключение хотелось бы отметить, что сделать правильный выбор методики распределения косвенных затрат можно на основе детального анализа видов и структуры затрат, а наиболее обоснованный выбор базы распределения косвенных затрат позволяет более точно рассчитывать себестоимость продукции, получать достоверную информацию о результатах каждого вида деятельности или каждого вида производства.
Впервые материал был опубликован в
журнале "Финансовый директор" (РБ)
журнале "Финансовый директор" (РБ)
ЕЩЁ ЧИТАТЬ ПО ТЕМЕ:
⇒ Case Study: Выбор базы распределения косвенных затрат
⇒ Сase Study: Варианты учета и анализа затрат на сквозном примере
⇒ Системный подход к управлению затратами
⇒ Учет затрат и себестоимости продукции
⇒ Насколько эффективно предприятия управляют затратами?
⇒ Управленческий учет и его мифы
⇒ Как аудит системы управления затратами стал поводом для реорганизации работы предприятия
⇒ Мне задали вопрос #1. Бухгалтерский, финансовый и управленческий учет. Стандарты учета
⇒ Семинар-практикум "Управление затратами: технология построения системы на сквозном примере"
My Telegram news channel https://t.me/finnuances
Размещая материалы в сети, пожалуйста, укажите автора и ссылку на сайт. Спасибо!
С уважением, Анжелика Плескачевская
|
Комментариев 0
Отправить комментарий